Regimul fiscal al nerezidenţilor

Deşi problematica este foarte complexă, vom încerca astăzi să prezentăm principalele prevederi legale incidente şi să răspundem la câteva întrebări importante cum ar fi: „Cum se impozitează veniturile de natura dividendelor, dobânzilor sau comisioanelor obţinute de străini din România”  sau „Cum este reglementată problematica preţurilor de transfer în legislaţia românească?”
Codul Fiscal, mai exact Legea 571 / 2003 cu modificările şi completările ulterioare, este actul normativ de bază care reglementează regimul de impozitare al acestor venituri.  Articolul 1 din Codul Fiscal menţionează că dacă orice prevedere a acestuia contravine unei prevederi a unui tratat la care România este parte, se aplică prevederea acelui tratat. Cu alte cuvinte s-ar putea spune că în măsura în care prevederile convenţiilor de evitare a dublei impuneri semnate de România cu diverse state sunt mai favorabile atunci ele primează Codului Fiscal. Principiile de impozitare a veniturilor diferă în funcţie de natura acestora, statutul juridic al beneficiarului (persoană fizică, juridică sau persoană fizică autorizată) dar şi în funcţie de ţară.
O mare parte dintre venituri, cum ar fi: dobânzile, dividendele, comisioanele sau redeveţele, sunt supuse unei impozitări prin reţinere la sursă. Acest sistem de impozitare obligă de multe ori plătitorul de venit (persoana juridică din România) la reţinerea unei cote din suma datorată beneficiarului străin şi plata acesteia către autorităţile fiscale române. Atenţie! Orice impozite plătite fără a fi reţinute de la beneficiar sunt cheltuieli nedeductibile.

Ce trebuie de asemenea ştiut este că începând cu data aderării României la Uniunea Europeană, o serie de impozite au obţinut un tratament fiscal mai favorabil în Codul Fiscal (sunt scutite sau impozabile cu rate inferioare cotei de 16%). Spre exemplu dividendele plătite de o societate română, unei persoane juridice rezidente Uniunea Europeană, sunt scutite de impozit, dacă beneficiarul dividendelor deţine minimum 15% din titlurile de participare la întreprinderea persoană juridică română, pe o perioadă neîntreruptă de cel puţin 2 ani, care se încheie la data plăţii dividendului. Începând cu anul 2009 condiţia de participare minimă se va modifica la 10%. În cazul veniturilor din dobânzi şi redevenţe, cota de impozit ce trebuie reţinută este de 10% pentru beneficiarii efectivi ai acestor venituri care sunt persoane juridice rezidente ale unui stat membru din Uniunea Europeană. Această cotă de impunere se aplică între data aderării României şi 31 decembrie 2010, cu condiţia ca la data plăţii dobânzii sau redevenţelor beneficiarul efectiv al dobânzilor sau redevenţelor să fi deţinut minimum 25% din valoarea/numărul acţiunilor sau părţilor sociale ale persoanei juridice române plătitoare de venit, pe o perioadă neîntreruptă de cel puţin 2 ani.
Conform Codului Fiscal sunt deasemenea scutite de impozit veniturile din servicii prestate în afara României, excepţie făcând cele de natura managementului şi consultanţei care se supun cotei de bază de 16%.

Deşi toate convenţiile semnate de România au avut la bază modelul propus de OCDE (Organizaţia pentru Cooperare şi Dezvoltare Economică) cotele de impozitare diferă de la convenţie la convenţie. În tabelul de mai jos sunt prezentate cotele de impozitare a principalelor tipuri de venituri cu câteva din principalele tări cu care sunt încheiate convenţii de evitare a dublei impuneri

Aşa după cum puteţi observa în tabelul de mai sus chiar în cadrul aceleiaşi convenţii şi pentru acelaşi tip de venit cota de impozitare poate să difere, în funcţie de mai mai multe criterii, cum ar fi: ponderea în capitalul social al plătitorului deţinută de beneficiarul venitului (Marea Britanie, Germania sau Olanda) sau durata creditului, statutul creditorului în cazul dobânzilor obţinute de nerezidenţi ai Olandei.

În concluzie sunt foarte multe situaţii în care utilizarea convenţiilor oferă un tratament fiscal mult mai favorabil. Pentru aplicarea acestora nerezidentul are obligaţia de a prezenta plătitorului de venit din România, în momentul realizării venitului, certificatul de rezidenţă fiscală eliberat de către autoritatea competentă din statul său de rezidenţă. În cazul în care certificatul de rezidenţă fiscală nu se prezintă în acest termen, se aplică prevederile Codului Fiscal.

Foarte important este că venitul pentru care s-a reţinut şi plătit impozit autorităţilor române nu se mai impozitează în ţara de rezidenţă a beneficiarului, evitându-se în felul acesta dubla impozitare. Orice nerezident poate depune o cerere la autoritatea fiscală competentă prin care poate solicita eliberarea unui certificat de atestare a impozitului plătit către bugetul de stat care va putea fi utilizat ca şi credit fiscal în ţara sa de rezidenţă. Autoritatea fiscală competentă are obligaţia de a elibera certificatul de atestare a impozitului plătit de nerezidenţi. Din păcate există multe situaţii când autoritatea fiscală din România condiţionează eliberea acestui certificat de plata impozitelor, fapt ce contravine prevederilor legale. Există alte măsuri pentru sancţionarea achitării cu întârziere a impozitelor, cea de percepere dobânzilor/penalităţilor de întârziere fiind îndestulătoare, în condiţiile în care cota este de 0.1% pe fiecare zi de întârziere (mai ridicată decât la orice bancă).

Persoanele fizice nerezidente care obţin venituri de natură salarială, sunt impozitabile în România, doar în măsura în care îndeplinesc cel puţin una dintre următoarele criterii:
a) sunt prezente în România timp de una sau mai multe perioade de timp care, în total, depăşesc 183 de zile din oricare perioadă de 12 luni consecutive, care se încheie în anul calendaristic în cauza;
b) veniturile salariale sunt plătite de către sau în numele unui angajator român;
c) veniturile salariale reprezintă cheltuiala deductibilă a unui sediu permanent în România al unui nerezident.

Veniturile din chirii, activităţi independente sau din transferul titlurilor de proprietate au un regim aparte, unele din acestea putând fi impozitate conform prevederilor Titlului II din Codul Fiscal, referitoare la impozitul pe profit. Asupra acestora dar mai ales asupra problematicii preturilor de transfer, o temă deosebit de delicată ce incumbă ricuriri fiscale semnificative pentru cei care derulează operaţiuni de comerţ internaţional cu persoane afiliate, vor reveni în articolele viitoare, în funcţie şi de solicitările cititorilor.

Apostol Dan
Consultant fiscal
Partener în cadrul firmei de consultanţă MUREŞAN DRAGOŞ APOSTOL S.R.L.
Orice detalii puteţi solicita informaţii de la sediul firmei din Cluj-Napoca, str. Decebal nr.69, sau prin e-mail de la adresa:  apostol.dan@mmda.ro